Основные средства представляют собой материальные активы, которые в соответствии с положениями МСФО должны удовлетворять четырем основным требованиям:
- предназначаться для финансово-хозяйственной деятельности организации (не для перепродажи);
- предполагаться к использованию в течение более чем 12 месяцев;
- с большой вероятностью можно утверждать, что компания получит от обладания данным активом экономические выгоды в будущем;
- стоимость актива может быть достоверно оценена.
При первичной постановке (создание либо приобретение) основного средства на бухгалтерский учет оно оценивается по первоначальной стоимости. При этом в случае, если основное средство было приобретено у третьих лиц, то в состав первоначальной стоимости входит стоимость такой покупки, а в случае, если было создано (собрано, построено) самостоятельно — то первоначальная стоимость складывается из прямых производственных затрат, которые были понесены с целью постройки данного основного средства (сырье, материалы, заработная плата рабочих, участвующих в строительстве, и т.д.).
Кроме того, в состав первоначальной стоимости МСФО предписывают включать и иные расходы:
- Расходы на доведение основного средства до состояния, пригодного к эксплуатации (installation costs);
- Процентные расходы по займам и кредитам, взятых на приобретение/создание данного основного средства (capitalized interest).
Рекомендуем записаться на наш открытый онлайн-курс «Финансы с нуля», чтобы получить знания и навыки, необходимые для работы в финансовой сфере!
Оценка внеоборотных активов
После постановки основных средств на учет компания может выбрать один из двух способов их дальнейшей оценки:
- По амортизируемой стоимости
Амортизация (depreciation) — это отражаемый в отчете о финансовых результатах износ основного средства, который также можно обозначить как списание стоимости основного средства на готовую продукцию (не действует для земельных участков). В случае выбора метода оценки основного средства по амортизируемой стоимости, стоимость основного средства на балансе будет составлять его первоначальную стоимость за вычетом накопленной амортизации.
Амортизация в соответствии с МСФО может считаться несколькими методами: линейный, уменьшаемого остатка и т.д. При этом, в отличие от РСБУ, МСФО не запрещает организациям использовать иные методы начисления амортизации, если они являются экономически целесообразными.
В отличие от РСБУ, МСФО оперирует также таким понятием, как ликвидационная стоимость основного средства (residual value). Эта величина отражает ту стоимость основного средства, за которую оно с разумной степенью уверенности может быть продано после окончания срока его службы (срока полезного использования, useful life).
2. По переоцененной стоимости
Данная модель оценки основных средств является, по существу, расширенной версией предыдущего метода. Ее сущность заключается в том, что, помимо регулярного начисления амортизации, основное средство необходимо с определенной периодичностью (как правило, раз в год) переоценивать на предмет соответствия его балансовой стоимости рыночной, и, в случае выявления существенных расхождений, осуществлять его дооценку или уценку.
Учет основных средств подробно описан в положениях стандарта IAS 16 «Основные средства».
Нематериальные активы
Нематериальные активы представляют собой внеоборотные активы компании, удовлетворяющие следующим критериям:
- отсутствие физической формы;
- наличие идентифицируемости (закрепленность в форме патента, лицензии, товарного знака, договорного права и т.д.);
- стоимость актива может быть надежно оценена;
- существует высокая вероятность получения компанией, обладающей данным активом, экономических выгод в будущем от его использования.
Последний критерий в рамках МСФО является особенно важным, так как нематериальный актив может быть поставлен на баланс организации в качестве такового лишь после того, как будет получена описанная «высокая вероятность» наличия экономических выгод в будущем.
В отличие от основных средств, нематериальные активы могут не подлежать амортизации, но в данном случае их необходимо каждый год тестировать на обесценение.
Стандарт МСФО, посвященный учету нематериальных активов, носит одноименное название. Его можно найти по номеру IAS 38.
Гудвил, как мы уже упоминали в связанной статье «Внеоборотные активы по РСБУ», в МСФО не меняет своей сущности и представляет собой все ту же техническую разницу между стоимостью приобретения компании и стоимостью ее чистых активов. Однако, в отличие от РСБУ, МСФО предписывают проводить ежегодное тестирование гудвила на обесценение (а если для этого есть существенные основания, то и чаще). Другими словами, для соблюдения положений МСФО компаниям, имеющим на балансе гудвил, необходимо регулярно переоценивать свои дочерние и зависимые организации на предмет потери рыночной стоимости. Кроме того, МСФО, в отличие от РСБУ, предписывают отражать гудвил в отдельной строке бухгалтерского баланса организации.
Ассоциированные предприятия
С приобретением бизнеса тесно связан и следующий вид внеоборотных активов — инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия, учёт которых регламентируется одноименным стандартом IAS 28.
Ассоциированным предприятием называется организация, на деятельность которой данная компания имеет значительное влияние. Четких критериев «значительного влияния» МСФО не устанавливают, но общее правило предусматривает наличие такового при участии в капитале предприятия от 20 до 50 процентов (50%+1 акция считается полным контролем, такое предприятие называется уже дочерним).
Совместным предприятием называется такая организация, над которой имеют идентичный контроль несколько (как правило, две) компании, имеющие равные доли в данной организации.
Финансовые инструменты
Финансовые инструменты — это класс активов, который объединяет в себе все активы, связанные с вложением финансов в те или иные активы с целью получения дохода (экономических выгод) на данные вложения с течением времени. Финансовые инструменты включают в себя приобретенные акции и облигации, открытые депозиты, выданные займы, и прочие инвестиционные опции.
К внеоборотным активам относятся финансовые инструменты, по которым ожидается получение экономических выгод в течение срока, превышающего 12 месяцев с отчётной даты.
Финансовые инструменты как актив имеют относительную сложность в части своей оценки из-за большого разнообразия таких инструментов, существующих на рынке. Тем не менее, профильный стандарт МСФО (IFRS 9) разъясняет, что возможны два способа оценки финансовых инструментов:
- по амортизированной стоимости (способ предусматривает дисконтирование будущих поступлений от актива по эффективной процентной ставке);
- по справедливой стоимости (способ предусматривает регулярную переоценку актива по рыночной стоимости).
По умолчанию все финансовые инструменты оцениваются по справедливой стоимости. Оценка по амортизируемой стоимости допустима лишь при выполнении двух условий:
- Компания планирует удерживать финансовый инструмент у себя на балансе до окончания срока его погашения («тест бизнес-модели»);
- Договор, которым обусловлены экономические отношения, предусматривает выплаты основного долга и процентов по данному активу и не предусматривает иных условий (конвертацию в иной актив, премию за неисполнение актива, и т.д.).
Такие образом, из всех финансовых инструментов по амортизируемой стоимости фактически могут оцениваться только выданные займы и приобретенные неконвертируемые облигации.
Арендуемые активы — это новое слово в МСФО, которое вступило в действие с 2020 года. Ранее внеоборотные активы, которые не принадлежали данной компании, но на которые у нее имелось право пользования (в силу договора аренды, лизинга), не подлежали отражению на бухгалтерском балансе данной организации. С этого же года правила игры поменялись: теперь, если организация арендует тот или иной внеоборотный актив, она обязана отразить его по отдельной статье “Активы в форме права пользования”, которая, в свою очередь, балансируется обязательством из строки “Обязательства по аренде”. Данное изменение стандартов МСФО в значительной степени связано с тем, что организация, арендующая тот или иной актив, фактически получает над ним контроль и способна получать экономические выгоды от его использования.
Инвестиционное имущество — ещё один вид внеоборотных активов организации, актуальный только для МСФО. Инвестиционное имущество включает в себя объекты недвижимого имущества (земельные участки, здания, сооружения), которые создавались или приобретались для следующих целей:
- сдача в аренду
- получение дохода от прироста стоимости (рыночного удорожания)
Вопросы учёта инвестиционного имущества регулируются стандартом IAS 40 «Инвестиционное имущество».
Биологические активы, как ясно из их названия, имеют определенное отношение к живой природе. В состав биологических активов входят животные и растения, подлежащие биотрансформации, то есть естественному изменению своих количественных и качественных показателей. К биологическим активам, к примеру, относятся виноградники, плодовые деревья и кустарники, злаковые культуры, мясной и молочный скот, поголовье птицы и т.д.
Учёт биологических активов регламентируется стандартом IAS 41 «Сельское хозяйство».
Отложенные налоговые активы и долгосрочная дебиторская задолженность, которые также относятся в состав внеоборотных активов, не имеют с точки зрения бухгалтерского учёта по стандартам МСФО существенных отличий от учёта в соответствии со стандартами РСБУ. По этой причине с природой этих активов можно ознакомиться в данной статье.
Автор: Малиновский Ярослав, эксперт SF Education
